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企业投资的税务筹划房地产开发企业涉税问题与税收筹划

类别:公司税务筹划 作者:税财神发布时间:2021-06-09 浏览人次:24

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房地产行业越来越多地受到了大家的关注,她就像躲在阴暗角落里不被人关注的小姑娘,一夜之间成了明星,她的生活起居、工作交往无不被大家所关注。同样,房地产行业的内部管理、财务核算、涉税问题等均集中了大家的视线,成为各方面人士关注的焦点。 

  涉税问题种种 

我们也带着同样的想法,在对房地产开发企业的相关审计中,对企业涉税问题进行了关注。在审计中,我们确实发现一些房地产开发企业在帐务处理中和其他方面存在不当避税甚至是偷税漏税的涉税舞弊行为。参阅相关资料,对房地产开发企业舞弊方式进行了总结,归纳起来主要有以下几个方面:

 一、收到预售房产款记入其他应付款 

有的房地产开发公司收到预售房产款不记入预收账款,而是记入其他应付款。更有甚者,收到款项不入账,而是通过对法人或关联方的借款将资金挪入账内,导致企业少交营业税及附加和企业所得税。 

  二、费用冲抵收入或购房款 

有的房地产开发公司收到销售房屋预收的款项和预售房屋收到的款项记入预收账款,支付客户赔偿款、违约金、诉讼费、工程款、煤款等直接冲减预收账款。有的企业将支付的费用与收到的购房款冲抵后以差额记入收入或预收账款,导致少交营业税及附加和企业所得税。 

   三、应收未收房款,冲抵应付未付费用 

有的房地产开发公司采取以商品房部分价款(应收未收)交换广告服务(应付未付)的方式,进行收支冲抵,并不据实列入收入(支出)项目进行核算,计算申报相关税费,导致少交营业税及附加和企业所得税。 

  四、以合作建房之名掩盖房产开发之实 

有的房地产开发企业以某人等虚构团体的名义(未列出)缴纳征地费后,征用土地自行建造房地产进行销售,故意将房地产开发混淆为合作建房,仅申报建筑安装营业税,偷逃销售不动产环节的营业税及附加和企业所得税。 

   五、隐瞒临时出租房产收入 

有的房地产开发企业将大量临时未售出的空置房屋出租给个人或集体,取得租金收入,采取不入账的方式或记入往来账,隐瞒匿报应税收入。待出售时将销售房地产收入记入销售收入,申报销售不动产营业税及相关税金。 

上述几种方法均是采取隐瞒收入、不作或少作收入的方式,违反税收相关法规,构成偷税漏税行为,严重者构成偷税罪。 

 税收筹划思路及技巧 

其实,达到减少涉税损失的方法有很多种,如果能够在熟知相关税收法规的基础上,在符合税法、不违反税法的前提下,通过对筹资活动、投资活动、经营活动等的巧妙安排,同样可以达到规避或减轻税负的目的。本文就房地产企业的税收筹划思路及技巧做些探索,供同行及房地产企业参考并以此引起争鸣,在税收筹划领域有所作为。百家之言,难免有误,见仁见智,共同探讨。 

 一、充分利用国家税收政策 

(一)内部工程回避工程结算 

现行税法规定:单位所属独立核算的内部施工队伍承担其所隶属单位的建筑安装工程,凡同本单位结算工程价款的,不论是否编制工程概(预)算,也不论工程价款中是否包括营业税税金,均应当征收营业税。满足前述规定,恰当地造成适用不予征税的条件,是我们开展相关节税筹划的关键。 

(二)以收取转、分包管理费取代收取工程居间介绍费,工程承包公司是否与建设单位签订承包合同,将适用不同的税率。若承包公司与建设单位签订承包合同,适用建筑业3%的税率;否则,适用服务业5%的税率。因此,以收取转、分包管理费取代收取工程居间介绍费,可以收到节税效果。前提是,从事工程居间介绍的公司本身具有工程承包资质,并在转、分包过程中不违反相关法律限制。 

(三)利用外购物业的折旧抵税功能调节当期应纳税所得额 

在房地产开发企业的盈利年度,尤其是在通货贬值的经济运行阶段,外购、储备物业,可以兼收物业折旧抵税与房地产投资保值双重效益。在相同的财务状况下,配合企业发展战略,并购同行业亏损企业,可以按照税法规定,以未弥补亏损冲抵企业所得税税基。 

(四)利用境外关联机构或个人进行营业税筹划 

依据《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条和《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第七条的规定,在中华人民共和国“境外”提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产,不发生营业税纳税义务。以设计劳务为例,国税发〔1994〕214号文件明确规定:境外机构除设计开始前派员来我国进行现场勘查、收集资料、了解情况外,设计方案、绘图等业务全部在中国境外进行,设计完成后,将图纸交给中国境内企业。在这种情况下,对外商从我国取得的全部营业收入不征收营业税。 

(五)变房屋出租为对外投资 

变房屋出租为对外投资也是房地产企业比较常用的一种纳税筹划方法。某些房地产开发公司在好地段拥有一些房屋,但由于房屋建造的历史期限较长,其原值较低,若出租这些房屋,将能收取很高的租金,也就意味着要缴纳很多的营业税。如何节税?房屋所有者可以将这些房屋转成对外投资,达到节省营业税和房产税的目的。变房屋出租为对外投资,实际上是以不动产对外投资。由于对以不动产对外投资的行为免征营业税,同时又属于对外投资,房产并没有直接参与企业经营,因此不需要缴纳房产税。房屋产权发生转移,由接受投资方缴纳企业房产税。 

 二、选择有利的经营方式 

合作建房通常有以下两种方式: 

(一)合作双方通过原始的“以物易物”方式进行交易,双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换,一方发生了销售不动产的应税行为,另一方发生了转让土地使用权的应税行为。对这种以房换地行为,双方应分别按其销售房屋的价值和转让土地使用权价值缴纳营业税。合作建房双方将分得房屋出售时,还应按房屋销售额缴纳营业税。 

(二)合作双方分别以土地使用权和货币资金出资,成立合作企业,合作建房。对此,又存在两种利润分配方式:一是房屋建成后合作双方采取风险共担、利益共享的分配方式;二是房屋建成后双方按一定比例分配房屋。根据国家税务总局《营业税税目注释(试行稿)》第九条第(二)款:“以不动产投资入股,参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为,不征营业税。”的规定,在第一种分配方式下,向合作企业提供的土地使用权视为投资入股不必缴纳营业税,合作企业销售房屋取得的收入按销售不动产缴税,双方分得的利润不必缴营业税;在第二种分配方式下,向合作企业转让的土地使用权,按转让无形资产缴税,合作企业房屋分配后销售时各自按销售不动产缴纳营业税。 

由此可见,合作建房项目作为一个会计主体,在收入和费用相同时,经营方式不同税负不同。上述中以成立合作企业并采取在房屋建成后合作双方风险共担、利益共享的利润分配方式最为节税,只须在销售房屋取得收入时按销售不动产缴税。而成立合作企业并采取在房屋建成后合作双方按一定比例分配房屋的利润分配方式,以土地使用权投资的一方还须在前两种方式税负的基础上,就转让的无形资产缴税。而以房屋或货币投资的另一方则须按销售不动产缴税。至于“以物易物”的合作建房方式,合作双方应分别按其销售房屋的价值和转让土地使用权价值缴纳营业税。合作建房双方将分得房屋出售时,还应按房屋销售额交纳营业税,其税负最高。因此,企业应利用国家税收杠杆导向,选择最有利的经营方式,达到节税筹划的目的。 

三、通过合理选择会计处理方法进行税收筹划 

通过合理选择会计处理方法进行税收筹划包括开发商品房与出租商品房、营业费用、管理费用和财务费用的筹划等4个方面:(一)开发商品房与出租商品房筹划 

有些房屋由于地理位置、内部结构朝向和外部环境等原因滞销或其他原因,房屋用于出租经营时,可把商品房转作出租经营房,从开发商品房转入出租开发产品科目,按月计提出租产品摊销计入成本,使企业库存成本接近实际成本,同时增加成本,减少税收。而如果把房屋继续留在开发产品科目提取减值准备,所提取减值准备不能作为所得税税前扣除。此外,企业还应利用国家税收优惠政策,如调低房产契税以及某些地区为处理积压商品房特准以前竣工的空置房免营业税等,加速库存商品销售,盘活资金。 

(二)营业费用筹划 

作为房地产开发企业,各年度广告费支出是笔庞大的费用项目。广告费支出的多少往往与销售业绩密切挂钩。依税法规定,房地产企业每一纳税年度的广告费支出应在不超过销售收入的15%内据实扣除。有些企业集团广告由总公司统一筹划,费用由总公司统一列支,很可能出现总公司因广告费支出超出15%扣除比例不得税前扣除,而子公司不足15%的情况。针对这一情况,可以让与子公司业务相关的总公司广告费,由不足15%的子公司承担。 

(三)管理费用筹划 

企业按规定缴纳的养老保险、补充养老保险、工伤保险、医疗保险和住房公积金可以税前扣除,企业应依法足额缴纳。这样,企业既履行了法定的社会保障义务,稳定了职工队伍,又可以减轻企业因纯粹支付工资而产生的个人及企业所得税负担。还有,转嫁给职工的不合理负担如因公外出的交通费、公务通信费(按销售收入一定比例税前扣除)以允许职工报销等方式,把暗含在工资中的费用转化为管理费用,降低企业的工资水平,也能够减轻企业的所得税负担。 

(四)财务费用筹划如果一家房地产开发公司同时开发几个房地产项目,而其中一个项目准备转让,企业所需部分资金以该项目向银行贷款,在计算土地增值税时该利息就可以按不超过商业银行同类贷款利率据实扣除。如果转让该项目缴纳土地增值税税负过高,企业也可考虑以合作建房方式享受暂免征收土地增值税的优惠政策。 

四、通过周密项目投资筹划进行税收筹划企业实施投资前应对整个项目的可行性包括收入、成本、利润、税收、回收期等因素进行筹划。在方案的收入、成本相同时,税负可能成为方案是否被采用的决定性因素。一块地是与他人合作建房还是转让或自行开发,其所缴纳的税收差异极大,企业最终应选择最优方案进行投资。 

五、通过关联方转移定价房地产开发企业转让定价,是房地产开发公司集团内部或利益关联方之间为了实现其整体战略目标,有效协调集团内各个单位之间或利益关联方之间的关系,谋求整体最大限度的利润而实现的一种交易定价。它一般只会发生在关联房地产开发企业的内部交易,但也不排除有业务关系的房地产开发企业进行此类交易的可能。 

所谓关联房地产开发企业,是指两个或两个以上房地产开发企业在管理、控制或资本等方面存在着直接或间接关系的房地产开发企业,包括房地产开发总机构与它的分支机构、同一房地产开发总机构的不同分支机构、房地产开发母公司与子公司、同一房地产开发母公司的不同子公司等。 

在实践中,转让定价的表现形式多种多样,几乎涉及到关联房地产开发企业的一切内部经济活动和经营成果。我们可以从以下几个方面对之加以归类分析。 

(一)货物购销 

在关联房地产开发企业内部交易中,货物购销占有非常重要的地位,涉及施工材料、开发产品等有形货物的买卖。 

1、通过施工材料(如水泥、砖块、沙子等)的购销价格的“高进低出”来影响关联房地产开发企业的开发产品成本。例如,由房地产开发母公司向子公司低价供应材料,或由房地产开发子公司高价向房地产开发母公司出售施工设备,以此降低房地产开发子公司的开发产品成本,使其获得较高利润。反之,通过房地产开发母公司高价向房地产开发子公司出售施工材料,或由房地产开发子公司向房地产开发母公司低价出售施工设备,来提高房地产开发子公司生产成本,这就减少了房地产开发子公司的利润。 

2、房地产开发母公司利用掌握的国际营销网络操纵房地产开发子公司产品的销路,压低或提高对房地产开发子公司开发产品的收购价格。在利用房地产开发子公司系统的销售机构销售房地产开发母公司开发的产品时,则可以通过提高或压低佣金回扣支付的形式,影响房地产开发子公司的销售收入。 

3、在货物购销过程中,利用房地产开发母公司控制的运输系统,通过向房地产开发子公司收取较高或较低的施工设备和材料(如水泥、沙子等)运输装卸和保险费用,来影响房地产开发子公司的销售成本。 

4、用房地产开发母公司与房地产开发子公司之间的呆帐、坏帐损失赔偿等,以此调整增加房地产开发子公司的费用支出。 

(二)贷款往来 

有的国家和地区,对贷款利息征税而对存款利息不征税,关联房地产开发企业可以利用这一规定避税。一方面,一家需要借款的公司利用关联房地产开发企业持有的银行存款作为抵押,从而获取银行贷款,然后要求就该贷款扣除利息开支;另一方面,持有存款的关联房地产开发企业做出安排,收取不须课税的存款利息。 

(三)劳务的提供 

劳务涉及的范围很广,相关联房地产开发企业之间提供的设计、广告、咨询等劳务活动中,均存在收费与否和劳务收费标准的高低问题。甚至总机构管理活动的存在也被视为一种劳务,要按一定比例向各分支机构分摊管理费用,跨国(地区)公司通过对这些劳务的收费与付费的高低,影响公司集团不同成员的成本与利润。比如,向房地产开发子公司索取过多的管理人员年薪,摊入向房地产开发子公司收取的管理费,增大了房地产开发子公司成本,以此减少房地产开发子公司的利润。 

(四)无形资产的使用和转让 

房地产开发母公司通过对施工设计技术、商誉等无形资产的使用与转让,以及收取特许使用费的高低,对房地产开发子公司的成本和利润可以施加影响。这类使用费的支付有的影响房地产开发企业集团资本构成的变动,有的影响收入及成本费用的分摊。 

(五)固定资产的购置与租赁 

固定资产购置额的高低,在以固定资产作价投资的情况下,既影响房地产开发企业的股权份额,也影响折旧费的摊销。例如,房地产开发母公司向房地产开发子公司提供的施工设备价格,直接影响摊入房地产开发子公司的开发产品成本,提高固定资产原值,意味着加大折旧费,必然增加房地产开发子公司的生产成本;反之,则会减少成本。 

当固定资产的购置涉及关联方之间可折旧资产的转让时,由于各国(地区)对资本收益的税务处理方式不同,会使房地产开发企业通过转让定价转移利润或将利润转化为资本收益。 

在施工设备租赁领域中,由于各国(地区)对国际租赁业务中应由哪一方计提折旧,哪一方可以扣除费用,以及由谁承担风险等问题的规定不尽一致,房地产开发企业可以设法利用这些差异达到避税的目的。租赁费的高低,会直接影响交易双方的收入和成本。 

在以上诸方面的转让定价中,房地产开发企业是采用高定价还是低定价的形式,取决于母、子(总、分)公司所在国(地区)的税率高低、控股比例和公司集团战略目标等诸多因素。 

六、其他的筹划方法 

(一)在建项目整体转让的纳税筹划 

在房地产经营活动中,房地产开发企业主要面临转让在建项目和公司股权的选择。由于资金、公司计划等因素,企业将在建项目转让给其他房地产开发企业,其转让的内容和方式有很多的选择。 

(二)合理分解租金收入 

房地产开发企业应合理地分解租金收入。如果房地产开发企业没有将开发的房产卖出,而是用于出租,国家规定,其资金收入应当缴纳营业税和房产税,其房产税适用税率是租金收入的12%。如果企业把租金收入分解,则意味着房产税的降低。因此合理分解租金收入是房地产企业进行纳税筹划的一种方法。 

(三)分解商品房销售价格 

房地产开发公司可以适当地分解商品房的销售价格,以此来进行纳税筹划。如果企业开发房地产、销售商品房价格不分解,则意味着企业既要缴纳营业税,又要缴纳土地增值税和企业所得税。如果将商品房的销售收入分解出去,则可以少承担以上3项税收。 

(四)变房屋出租为承包业务 

变房屋出租为承包业务主要针对房屋建造时间长、地段好、租金高的房产的纳税筹划。如果企业出租房屋,则既要缴纳营业税,又要缴纳房产税,但如果将房屋作为企业的一项资产承包出去,则会减少缴纳的税额。承包方与房屋所有权企业达成承包协议,由承包人定期向房产所有者缴纳一定的管理费,企业可以依据房屋出租的租金来作为收取承包费的标准。 

(五)变房地产销售业务为代建行为 

变房地产销售业务为代建行为,房地产开发公司直接向客户收取代建费,其收取的代建费只需要缴纳营业税,若有盈余,再缴纳企业所得税。如果不是代建行为,而是直接的房地产开发和销售行为,就需要按照法律规定缴纳营业税和相关税。但是,代建行为有一些必备条件,如基本建设单位应向房地产开发公司提交有关立项的计划、建议书、规划图纸等;另一方面,房地产开发公司不垫付任何资金,同时只向委托单位收取代建费,开取服务业发票。 

总之,房地产企业税收筹划的途径有多种,但都必须合法、可操作并能给企业带来实际效益。一个切实可行的筹划方案必须是和企业的实际情况相联系,并且在某个时点或某个时期进行的,而不是随意套用一个完整的筹划方案,否则再完善的筹划方案也取得不了良好的效果。这就需要企业管理层首先要有重视税收筹划的理念,其次,还需要有非常熟悉税法知识及筹划思路的专业人才,在详细了解企业的实际情况后,作出可操作性的筹划方案,资深注册税务师可担此任。

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