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商业地产整体处置的税务企业税务筹划技巧安排

类别:公司税务筹划 作者:税财神发布时间:2021-06-09 浏览人次:22

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      随着近年来我国对房地产市场调控的加强,一些企业处于经营策略或是内部调整的目的,会将手中的房地产进行整体处置,这其中,商业地产的处置由于涉及的环节和政策较为复杂,因此广受关注。本文将以一个实际案例,详细介绍商业地产整体处置的操作方案及涉税风险。

  项目背景
  A公司系一家依据中国法律设立且有效存续的公司法人,其中:B公司持股80%,C公司持股20%.A公司开发建设的商业地产K项目已于2008年4月23日完成竣工验收备案,并已经取得房屋所有权证书。商场使用状态目前为空置,并已抵押给银行。

  A公司拟采取“不动产转让+股权转让”模式整体处置K项目,即:第一步,A公司将K项目转让给B公司与意向受让方共同发起设立的合资公司(B公司持股70%;意向受让方持股30%)名下;第二步,B公司将所持合资公司70%股权评估作价转让给意向受让方。

  A公司向意向受让方转让商业地产拟定的作价标准为主管税务机关核定的契税基准地价9000元/㎡;B公司转让所持合资公司70%股权的作价标准为K项目的公允价值或评估价值12000元/㎡.

  基于A公司拟采取的商业地产处置模式,笔者认为,处置过程中存在相关涉税法律风险和操作不确定性。
  1、A公司与合资公司同为B公司控股子公司,双方就K项目的转让行为属关联交易。根据我国税法规定,关联交易应当按照独立第三方认可的公允价值计算缴纳各项税收,且应当在关联交易发生当期及年终企业所得税汇算清缴时向主管税务机关办理关联交易纳税申报,主要申报内容为:关联交易的性质、交易主体、交易价格的确定原则与方式、计税基础及已纳税收等事项。

  2、拟实施的商业地产处置方案包括不动产转让与股权转让两项联动交易,具有明显的将商业地产增值收益从A公司转移至B公司的目的。

  3、我国税制采取纳税人自行申报纳税与税务机关事后稽查相结合的征管模式,主管税务机关很有可能根据不具备合理商业目原则和独立第三方交易原则,对本次交易进行纳税调整,要求相关交易主体补缴税款、加收滞纳金以及给予行政处罚。

  4、拟实施的商业地产处置方案综合税负成本仍较高。

  5、在股权转让环节,就商业地产评估增值收益,B公司仅享有70%的权益,另30%增值收益应当归属于意向受让方。如何将商业地产评估增值收益全部流转至B公司,尚需进一步细化交易结构予以实现。

  操作方案
  根据上述情况,我们来分析一下A公司商业地产整体处置方案的可行性。

  A公司将其所持商业地产以无偿划转方式注入特殊目的公司(以下称“SPV”)名下,再由A公司或B公司转让所持SPV100%股权。这里的SPV说明一下:SPV不应是新设公司,且不应为房地产开发企业;SPV或者为A公司全资子公司;或者如为B公司全资子公司,那么A公司同时也应为B公司全资子公司;A公司或B公司可以通过收购方式取得SPV100%股权,无需考量SPV目前的股权结构。

  由此,笔者认为,A公司可以通过以下两种方案进行操作。

  模式一:同一公司所属全资子公司之间不动产的无偿划转
  在“模式一”情形下,A公司与SPV同为B公司全资子公司,A公司将其所持商业地产无偿划转至SPV名下,然后由B公司转让所持SPV100%股权。具体操作可以分为四步:一是B公司收购C公司所持A公司20%股权,成为A公司全资控股母公司;二是通过股权收购,B公司成为SPV全资控股母公司;三是A公司将所持商业地产以无偿划转方式注入SPV名下;四是B公司将所持SPV100%股权转让给意向受让方。

  模式二:母公司与其全资子公司之间不动产的无偿划转
  在“模式二”情形下,A公司系SPV全资控股母公司,A公司将其所持商业地产无偿划转至SPV名下,然后由A公司转让所持SPV100%股权。具体操作可以分为三步:一是通过股权收购,A公司成为SPV全资控股母公司;二是A公司将所持商业地产以无偿划转方式注入SPV名下;三是A公司将所持SPV100%股权转让给意向受让方。

  税负分析
  “模式一”与“模式二”的税收征管以及计算缴纳基本相同,简要分析如下:
  (一)关于营业税与土地增值税
  根据《中华人民共和国营业税暂行条例》、《中华人民共和国土地增值税税暂行条例》以及税收征管实践,“同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转,包括母公司与其全资子公司之间,同一公司所属全资子公司之间土地、房屋权属的无偿划转不属于营业税与土地增值税的纳税范围”,因此不征收营业税和土地增值税。

  (二)关于契税
  根据《财政部国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》规定:“同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转,包括母公司与其全资子公司之间,同一公司所属全资子公司之间土地、房屋权属的无偿划转不征收契税”。

  (三)关于企业所得税
  A公司或B公司转让所持SPV100%股权,应当依法缴纳企业所得税。

  从上述分析可知,实施“模式一”或“模式二”操作,在税负成本、操作步骤、审批流程以及所需法律文件等方面基本一致,其主要差异是在转让SPV股权环节的纳税主体不同,在“模式一”下,股权转让的企业所得税纳税义务人为B公司;在“模式二”下,股权转让的企业所得税纳税义务人为A公司。

      不同观点——
      舟行税海:
      这一税务筹划主要思路是通过同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转,避免转让环节的土地增值税、营业税和所得税,但真可以吗?我们不妨分析一下:
      一、营业税
      营业税方面,没有资产同一投资主体内部所属企业之间无偿划转不征税的特殊规定,相反在《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第五条规定:单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人,视同销售。因此,在此环节面临按公允价值缴纳营业税问题。

      二、土地增值税
      土地增值税方面,同样没有资产同一投资主体内部所属企业之间无偿划转不征税的特殊规定,虽然《土地增值税暂行条例实施细则》规定“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其他附着物并取得收入,是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承,赠与方式无偿转让房地产的行为。”

      但财税字[1995]048号《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》第四条又进一步关于细则中赠与所包括的范围问题进行了明确“细则所称的赠与是指如下情况:(一)房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。(二)房产所有人、土地作用权所有人通过中国境内非营利的社”

      因此,资产无偿划拨环节同样面临按公允价值计算缴纳土地增值税问题。

      三、企业所得税
    (一)划出方
      所得税方面,同样没有资产同一投资主体内部所属企业之间无偿划转不征税的特殊规定,只有同一企业内部处置资产(例如总分机构间),因资产所有权未发生变更而不视同销售确认收入的规定,不适用于所有权发生变更的母子公司及全资子公司之间的无偿划转。

      而且,《企业所得税法实施条例》第二十五条规定:“企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外”。

      因此,资产无偿划转需要视同销售计算缴纳所得税。同时,税法关于非公益性捐赠不得扣除规定,又使其成本面临不得税前扣除问题。

    (二)划入方
      接受捐赠所得需要确认营业外收入并缴纳所得税。 

      四、受让方日后转让该商业地产的土地增值税
      受让方收购SPV股权后,假如日后需要转让该商业地产,请问可扣除的成本是多少?增值率是多少?应按什么税率缴纳土地增值税?
 
      如此一分析,不禁让人一身冷汗!
 
附:

总局类似问题的答复

问题内容:
国有独资公司将其控股40%的子公司(此子公司为上市公司)股权无偿划转给另一国有独资公司,是否涉及企业所得税,依据是什么?

回复意见:
您好:
您在我们网站上提交的纳税咨询问题收悉,现针对您所提供的信息简要回复如下:

根据《企业所得税法实施条例》第二十五条规定:“企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”

国有独资公司将其长期股权投资无偿赠送另一国有独资公司,应当视同销售申报缴纳企业所得税。其无偿赠送行为,不符合公益性捐赠,不得税前扣除。

上述回复仅供参考。有关具体办理程序方面的事宜请直接向您的主管或所在地税务机关咨询。

欢迎您再次提问。

国家税务总局
2010/11/22 

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